С¤з боши ¤рнида

4.3.3. Ижарачиларнинг молиявий ҳисоботларида ижаранинг акс эттирилиши.

Мазкур стандартда қабул қилинган ижаранинг таснифланиши ижарага бериладиган активга эгалик қилиш билан боғлиқ рисклар ва мукофотлар қай тарзда ижарага берувчи ёки ижарачи ўртасида тақсимланишига асосланади. Рисклар тўхташлар ёки технологик эскириш ёки иқтисодий шароитлар ўзгариши туфайли даромадлиликнинг ўзгариб туришидан зарарлар кўрилиши эҳтимолларини ўз ичига олади. Мукофотлар активнинг иқтисодий фойдаланиш муддати давомида фойда келтирадиган фаолиятни амалга ошириш ва қиймат ошишидан ёки тугатиш қийматни сотишдан олинадиган даромадлар кутилиши билан боғлиқ.
Ижара молиявий ижара сифатида таснифланади, агар у бўйича активга эгалик қилиш билан боғлиқ деярли барча рисклар ва мукофотлар келишувнинг бир томонидан бошқа томонига ўтказилса. Ижара оператив ижара сифатида таснифланади, агар унинг натижасида активга эгалик қилиш билан боғлиқ деярли барча рисклар ва мукофотлар келишувнинг бир томонидан бошқа томонига ўтказилмаса.
Ижарага берувчи ва ижарачи ўртасидаги операция улар томонидан тузилган ижара шартномасига асослангани сабабли, келишилган таърифларлардан изчил равишда фойдаланиш мақсадга мувофиқ. Ушбу таърифларнинг ижарага берувчи ва ижарачининг бир биридан фарқланадиган шароитларига қўллаш улар томонидан айнан бир ижара ҳар хил таснифланишига олиб келиши мумкин. Масалан, бундай ҳолат, агар ижарачи билан боғлиқ бўлмаган учинчи томон ижарага берувчи учун тугатиш қийматини кафолатлаган бўлса, юзага келади.
Ижара молиявий ёки оператив ижара бўлиши, шартноманинг шаклига эмас, балки операциянинг моҳиятига боғлиқ бўлади.⁵ Ижара молиявий ижара сифатида таснифланишига алоҳида ёки биргаликда олиб келадиган ҳолатларнинг мисоллари қуйида келтирилган:
- ижара муддати тугагач, активга эгалик қилиш ҳуқуқи ижарачига ўтиши;
- ижарачи активни унинг ҳаққоний қийматидан шу қадар паст нархда сотиб олиш ҳуқуқига эга бўлиб, бунинг натижасида ушбу ҳуқуқнинг амалга оширилиши етарлича аниқ деб ижаранинг бошланишида ҳисоблаш мумкин бўлиши;
- активга эгалик ҳуқуқи ўтказилиши ёки ўтказилмаслигидан қатъий назар, ижара муддати активнинг иқтисодий хизмат муддатинининг асосий қисмини ташкил этиши;
- ижаранинг бошланишида минимал ижара тўловларининг келтирилган (дисконтланган) қиймати ижарага берилган активнинг деярли бутун ҳаққоний қийматига тенг бўлиши; ва
- ижарага берилган активлар шундай махсус хусусиятга эгаки, улардан фақат ижарачи йирик ўзгартиришлар киритмасдан фойдаланиши мумкин.
Ижаранинг молиявий ижара сифатида таснифланишига алоҳида ёки биргаликда олиб келиши мумкин бўлган омиллар:
- ижарачи ижара келишувини бекор қилиши мумкин бўлса, ижарага берувчининг бундай бекор қилиш билан боғлиқ бўлган зарарлари ижарачининг ҳисобидан қопланиши;
- тугатиш қийматининг ҳаққоний қийматидаги ўзгаришлардан келиб чиқадиган фойда ва зарарлар ижарачининг ҳисобига олиб борилса (масалан, ижара муддати охирида сотишдан тушумларнинг энг кўп қисмига тенг бўладиган ижара ҳақидан чегирма шаклида); ва
- ижарачи ижарани иккинчи муддатга бозор нархидан анча паст бўлган ижара ҳақи эвазига давом қилиш ҳуқуқига эга бўлса.
Ушбу мисолларни ва келтирилган омилларни ҳамма вақт ҳам ҳал қилувчи деб ҳисоблаб бўлмайди. Агар ижаранинг бошқа хусусиятлардан шу нарса аниқ бўлсаки, ижара келишуви бўйича активга эгалик қилиш билан боғлиқ деярли барча рисклар ва мукофотлар бир томондан бошқа томонга ўтказилмаса, бундай ижара оператив ижара деб таснифланиши керак. Бундай ҳолат, масалан, ижара муддати охирида активнинг ҳаққоний қийматига тенг бўлган ўзгарувчан тўлов эвазига активга эгалик қилиш ҳуқуқи ижарачига ўтганда, ёки шартли ижара натижасида деярли барча рисклар ва мукофотлар ижарачига ўтказилмаганда юзага келади.
Ижара келишуви ижаранинг бошланишида таснифланади. Агар исталган вақтда ижарачи ва ижарага берувчи ижара келишувининг шартларини, янгидан ижара шартномасини тузмасдан, ўзгартиришга келишса ва келтирилган мезонлар асосида, ўзгартирилган шартлар худди ижаранинг бошланишида кучга киргандек, ижаранинг бошқача таснифланишига олиб келса, ўзгартирилган келишув унинг муддати давомида янги шартнома деб ҳисобланади.
Бироқ, тахминларнинг ўзгариши (масалан, иқтисодий фойдаланиш муддати ёки ижарага олинган мулкнинг тугатиш қийматининг ҳисоблаб чиқилган баҳоларидаги ўзгаришлар), ёки шароитларнинг ўзгариши (масалан, ижарачи ўз мажбуриятларини бажармаслиги), ижарани бухгалтерия ҳисоби мақсадида янгидан таснифланишига олиб келмайди.
Ижара келишуви ер ва бинони иккаласини ҳам қамраб олса, тадбиркорлик субъекти уларнинг ҳар бири алоҳида молиявий ёки оператив ижара сифатида таснифланиши таҳлил қилинади. Бундай келишувда ер ижараси бўлган қисми оператив ёки молиявий ижара сифатида таснифланиши кераклигини аниқлашда, ер, одатда, чегараланмаган иқтисодий фойдаланиш муддатига эга эканлигини ҳисобга олиш муҳим.
Ер ва биноларнинг ижарасини таснифлаш ва ҳисобга олиш талаб қилинганида, минимал ижара тўловлари (шу жумладан, бир марталик олдиндан тўловлар) ер ва бинолар ижараси ўртасида ер ижараси билан бинолар ижараси ҳуқуқларининг ижара бошланишидаги ҳаққоний қийматларига мутаносиб равишда тақсимланади. Агар ижара тўловлари ушбу иккита қисм орасида ишончли тарзда тақсимлана олмаса, бундай ижара келишуви бутунлигича молиявий ижара деб таснифланади, токи иккита қисм ҳам оператив ижара бўлиб ҳисобланмаса, бундай ҳолатда, бутун ижара келишуви оператив ижара деб таснифланади.
Ер билан бинолар биргаликда ижарага олинганида, ернинг 20 бандга мувофиқ дастлабки тан олинадиган суммаси муҳим бўлмаса, унда ижарани таснифлаш мақсадида ер ва бинолар битта идара объекти сифатида ҳисобга олиниши молиявий ёки оператив ижара сифатида таснифланиши мумкин. Бундай ҳолатда, биноларнинг иқтисодий фойдаланиш муддати бутун ижарага олинган активнинг (ижара объектининг) иқтисодий фойдаланиш муддати бўлиб ҳисобланади.
Ижарачининг ер ва биноларни ижарага олиш ҳуқуқи БҲХС 40 мувофиқ инвестицион мулк сифатида таснифланганида ва ҳаққоний қиймат бўйича ҳисобга олиш моделига асосан баҳоланганида, ер ва биноларнинг алоҳида баҳоланиши талаб этилмайди. Бундай баҳолаш учун батафсил ҳисоб-китоблар фақат ижаранинг бир ёки иккала ҳам қисмининг таснифланишини бошқача қилиб аниқлаб бўлмаганда талаб этилади.
БҲХС 40га мувофиқ, ижарачининг оператив ижара бўйича мулкни ижарага олиш ҳуқуқини инвестицион мулк сифатида таснифлашга йўл қўйилади. Бундай ҳолатда, бундай мулкка бўлган ҳуқуқ молиявий ижарадаги каби ҳисобга олиниши ва тан олинган актив (ижара объекти) ҳаққоний қиймат бўйича ҳисобга олиш моделига асосан баҳоланиши керак. Ижарачи бундай ижарани молиявий ижара сифатида ҳисобга олишни, агар кейинчалик содир бўладиган ҳодисалар ижара объектининг хусусиятини у инвестицион мулк сифатида бошқа таснифланмайдиган қилиб ўзгартирса ҳам, давом қилиши керак.
Бу қуйидаги ҳолларда юзага келади, масалан, агар ижарачи:
- ижара бўйича мулкни эгаллаб туриб, кейинчалик бу мулкдан эгаси томонидан эгалланган мулк сифатида фойдаланишга ўтказса ва мулкнинг фойдаланишда бундай ўзгариш юзага келган пайтдаги ҳаққоний қийматига тенг бўлган қиймат бўйича баҳоласа; ёки
- мулкни, уни ижарага олиш ҳуқуқи билан боғлиқ бўлган деярли барча рисклар ва мукофотларларни боғлиқ бўлмаган учинчи шахсга ўтказадиган, иккиламчи ижарага берса. Бундай иккиламчи ижара ижарачи томонидан учинчи шахс билан молиявий ижара келишуви сифатида ҳисобга олинади, у учинчи шахс томонидан оператив ижара сифатида ҳисобга олиниши мумкин бўлсада.
Ижара муддатининг бошланишида, ижарачилар молиявий ижарани молиявий ҳолат тўғрисидаги ҳисоботларда активлар ва мажбуриятлар сифатида, ҳар бири ижара бошланиши пайтида аниқланган ижарага олинган активнинг ҳаққоний қиймати ёки, агар камроқ бўлса минимал ижара тўловларнинг келтирилган (дисконтланган) қийматига тенг суммада тан олади. Минимал ижара тўловларининг келтирилган (дисконтланган) қийматини ҳисоблашда дисконт ставкаси сифатида ижарада кўзда тутилган фоиз ставкаси ишлатилади, агар уни аниқлашни амалий иложи бўлса; акс ҳолда, ижарачи учун қарз капиталининг ўсиб борувчи ставкаси қўлланилиши керак. Ижарачининг ҳар қандай дастлабки бевосита харажатлар актив сифатида тан олинадиган суммага қўшилади.
Операциялар ва бошқа ҳодисалар уларнинг фақат юридик шаклига эмас, балки моҳияти ва молиявий мазмунига мувофиқ ҳисобга олинади ва тақдим қилинади. Ижара келишувининг юридик шакли бўйича ижарачи ижарага олинган активга эгалик қилиш ҳуқуқини олмасада, молиявий ижарада ижаранинг моҳияти ва молиявий мазмуни шундан иборатки, ижарачи ижарага олинган активдан фойдаланишдан иқтисодий нафни унинг иқтисодий фойдаланиш муддатининг асосий қисми давомида олади ва бунинг эвазига ижара бошланиши пайтидаги активнинг ҳаққоний қиймати билан тегишли молиявий харажатларига тахминан тенг бўлган суммани тўлаш мажбуриятини олади.
Бундай ижара операциялари ижарачининг молиявий ҳолат тўғрисидаги ҳисоботида акс эттирилмаса, тадбиркорлик субъектининг иқтисодий ресурслари ва мажбуриятлари даражаси камайтириб кўрсатилган бўлади, бу эса молиявий коэффициентларнинг нотўғри бўлишига олиб келади. Шунинг учун, молиявий ижарани ижарачининг молиявий ҳолат тўғрисидаги ҳисоботида актив ва келгуси ижара тўловларини амалга ошириш бўйича мажбурият сифатида акс эттириш ўринли бўлади.
Ижара муддатининг бошланишида, актив сифатида тан олинадиган суммага қўшиладиган ҳар қандай дастлабки бевосита харажатлардан ташқари актив ва келгуси ижара тўловларини амалга ошириш бўйича мажбурият молиявий ҳолат тўғрисидаги ҳисоботда бир хил суммада тан олинади.
Ижарага олинган активлар бўйича мажбуриятларни молиявий ҳисоботларда ижарага олинган активдан чегириб кўрсатиш нотўғридир. Агар молиявий ҳолат тўғрисидаги ҳисоботда мажбуриятлар қисқа муддатли ва узоқ муддатли турларга ажратилса, ижара мажбуриятлари ҳам худди шундай тарзда ажратилади.
Дастлабки бевосита харажатлар кўпинча ижара келишуви шартларини келишиш ва улар бажарилишини таъминлаш каби ижарага тегишли бўлган айрим хатти-ҳаракатларни амалга ошириш туфайли келиб чиқади. Ижарачи томонидан молиявий ижарага бевосита боғлиқ бўлган деб ҳисобланадиган хатти-ҳаракатларни амалга ошириш бўйича харажатлар актив сифатида тан олинадиган суммага қўшилиши керак.
Минимал ижара тўловлари молиявий харажатлар ва сўндирилмаган мажбуриятни камайтириш орасида тақсимланиши керак. Молиявий харажатлар ижара муддати давомидаги ҳар бир даврда мажбуриятнинг тўланмаган қолдиғи бўйича доимий даврий фоиз ставкаси ҳосил бўладиган қилиб тақсимланиши керак. Шартли ижара суммалари, улар пайдо бўлган даврларда, харажат сифатида тан олиниши керак.
Амалиётда, молиявий харажатларни ижара муддати давомидаги даврлар орасида тақсимлашда, ижарачи ҳисоб-китобларни соддалаштириш мақсадида тахминий ҳисоблашнинг қандайдир туридан фойдаланиши мумкин.
Молиявий ижара натижасида ҳар бир ҳисобот даврида эскирадиган активлар бўйича эскириш харажатлари ва молиявий харажатлар юзага келади. Ижарага олинган эскирадиган активлар бўйича эскириш ҳисоблаш сиёсати ўз эскирадиган активлар бўйича сиёсатга мос келиши керак, тан олинадиган эскириш суммаси БҲХС 16 “Асосий воситалар”га ва БҲХС 38 “Номоддий активлар” га мувофиқ ҳисобланиши керак. Агар ижарачи ижара муддати тугагач активга эгалик қилиш ҳуқуқини олиши оқилона даражада аниқ бўлмаса, активга қуйидаги даврлардан қайси бири қисқароқ бўлса, ўша давр давомида тўлиқ эскириш ҳисобланиши керак: ижара муддати ва активнинг фойдали хизмат муддати.
Ижарага олинган активнинг эскирадиган қиймати активдан фойдаланиш кутилаётган ҳар бир ҳисобот даврида систематик тарзда харажатга олиб борилишига керак, бу ижарачининг ўзи эгалик қиладиган эскирадиган активлари бўйича қабул қилинган эскириш ҳисоблаш сиёсатига мувофиқ тарзда амалга оширилиши керак.
Агар ижарачи ижара муддати тугагач активга эгалик қилиш ҳуқуқини олиши оқилона даражада аниқ бўлса, кутилаётган фойдаланиш даври бўлиб активнинг фойдали хизмат муддати ҳисобланади; акс ҳолда, актив ижара муддати ва активнинг фойдали хизмат муддати иккаласидан қайси бири қисқароқ бўлса, ўша муддат давомида эскириши ҳисобланади.
Активнинг давр учун эскириш харажатлари ва ўша даврдаги молиявий харажатларнинг йиғиндиси камдан-кам ҳолатларда тўланадиган ижара тўловлари билан бир хил бўлади. Шунинг учун, тўланадиган ижара тўловларини харажат сифатида шунчаки тан олиш нотўғри бўлади. Бинобарин, ижарага олинган актив ва у билан боғлиқ бўлган мажбуриятнинг суммалари ижара муддати бошланишидан кейин бир-бирига тенг бўлиши эҳтимоли кам.
Ижарага олинган актив қадрсизланганлигини аниқлаш учун, тадбиркорлик субъекти БҲХС 36 “Активларнинг қадрсизланиши”ни қўллаши керак.
Ижарачилар, МҲХС 7 “Молиявий инструментлар: маълумотларни очиб бериш” талабларига риоя қилиш билан бирга, молиявий ижара бўйича қуйидаги маълумотларни очиб беришлари лозим:
- активларнинг ҳар бир гуруҳи бўйича, ҳисобот даври охиридаги соф баланс қийматини.
- келгуси минимал ижара тўловларининг ҳисобот даври охиридаги жами суммаси билан уларнинг келтирилган (дисконтланган) қиймати ўртасидаги солиштирмасини. Бундан ташқари, тадбиркорлик субъекти келгуси минимал ижара тўловларининг ҳисобот даври охиридаги жами суммаси ва уларнинг келтирилган (дисконтланган) қийматини қуйидаги даврларнинг ҳар бириси учун очиб бериши керак:
бир йилгача бўлган давр;
бир йилдан беш йилгача бўлган давр;
беш йилдан кўп бўлган давр.
- давр давомида харажатлар сифатида тан олинган шартли ижараларни.
- ҳисобот даври охирида муддатидан олдин бекор қилинмайдиган иккиламчи ижара келишувлари бўйича келгусида олиниши кутилаётган минимал ижара тўловларининг жами суммаси.
- ижарачининг муҳим ижара келишувларининг умумий тавсифи, шу жумладан қуйидагилар, лекин улар билан чегараланмаган:
тўланадиган шартли ижара аниқланган асосни;
ижара келишувини қайтадан тузиш ёки ижарага олинган активни сотиб олиш ҳуқуқларининг ҳамда нархларнинг қайта кўриб чиқилиши тўғрисидаги шартларнинг мавжудлиги ва шартлари;
ижара келишувлари бўйича қўйиладиган чекловлар, масалан дивидендларни тўлаш, қўшимча қарз маблағларини жалб этиш, ва янги ижара келишувларини тузиш бўйича каби чекловлар.
Бундан ташқари, ижарачилар молиявий ижара бўйича активларни олганида БҲХС 16, БҲХС 36, БҲХС 38, БҲХС 40 ва БҲХС 41 талабларига мувофиқ маълумотларни очиб бериши керак.
Оператив ижара бўйича ижара тўловлари харажатлар сифатида ижара муддати давомида бир текис маромда тан олиниши керак, агар бошқа систематик усул фойдаланувчи томонидан вақт ўтиши билан наф олинишини тўғрироқ акс эттирмаса.⁶
Оператив ижара келишувлари бўйича ижара тўловлари (бу келишувлар бўйича суғурта ва техник хизмат кўрсатиш харажатлари бундан мустасно) бир текис маромда харажат сифатида тан олиниши керак, агар бошқа систематик усул, тўловлар ушбу усулда амалга оширилмаслигидан қатъий назар, фойдаланувчи томонидан вақт ўтиши билан наф олинишини тўғрироқ акс эттирмаса.
Ижарачилар, МҲХС 7 талабларига риоя қилиш билан бирга, оператив ижара бўйича қуйидаги маълумотларни очиб беришлари лозим:
- муддатидан олдин бекор қилинмайдиган оператив ижара келишувлари бўйича келгуси минимал ижара тўловларининг жами суммасини қуйидаги даврларнинг ҳар бириси учун:
бир йилгача бўлган давр;
бир йилдан беш йилгача бўлган давр;
беш йилдан кўп бўлган давр.
-ҳисобот даври охирида муддатидан олдин бекор қилинмайдиган иккиламчи ижара келишувлари бўйича келгусида олиниши кутилаётган минимал ижара тўловларининг жами суммаси.
-давр давомида харажат сифатида тан олинган ижара ва иккиламчи ижара тўловлари, бунда минимал ижара тўловлари, шартли ижара суммалари, ва иккиламчи ижара тўловлари алоҳида кўрсатилади.
- ижарачининг катта миқдордаги ижара келишувларининг умумий тавсифи, шу жумладан қуйидагилар, лекин улар билан чегараланмаган:
тўланадиган шартли ижара аниқланган асосни;
ижара келишувини қайтадан тузиш ёки ижарага олинган активни сотиб олиш ҳуқуқларининг ҳамда нархларнинг қайта кўриб чиқилиши тўғрисидаги шартларнинг мавжудлиги ва шартлари; ва
ижара келишувлари бўйича қўйиладиган чекловлар, масалан дивидендларни тўлаш, қўшимча қарз маблағларини жалб этиш, ва янги ижара келишувларини тузиш бўйича каби чекловлар.