Кафедра «бухгалтерский учет»

по средней себестоимости (AVECO);

по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО).

Из метода ФИФО следует, что единицы товарно-материальных запасов, которые были приобретены сначала, реализуются (используются) первыми, и, следовательно, единицы, оставшиеся в товарно-материаль­ных запасах на конец периода, — это те, которые были приобретены или произведены последними. По методу средневзвешенной стоимости (AVECO) стоимость каждой единицы определяется из средневзвешенной стоимости сходных единиц на начало периода и из стоимости сходных единиц, приобретенных или произве­денных в течение периода. Средняя может быть вычислена на периодической основе или по ходу каждой дополнительной поставки, в зависимости от ситуации, существующей на хозяйствующем субъекте.
Применение одного из указанных способов должно быть отражено в учетной политике предприятия.
Метод ФИФО — для большинства предприятий вполне реалистический метод, отражающий физическое движение товаров от производства или приобретения до продажи. Там, где применяется данный метод, стоимость запасов определяется согласно последним расходам, которые фактически имели место. Таким образом, указанный метод в большинстве случаев приводит к завышению прибыли предприятия за отчетный период.
Товарно-материальные запасы, используемые предприятиями в особом порядке (драгоценные металлы, камни и т.п.), и запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, должны оцениваться по себестоимо­сти каждой единицы таких запасов. То есть это практи­ческий метод определения стоимости для торговли оптом и в розницу, которая имеет дело с дорогими товарами, имеющими небольшой объем, где практически не воз­никает проблем и с отнесением накладных расходов. В таких случаях единственные затраты, которые необходимо включить в себестоимость, обычно связаны с их приобретением и доставкой.
НСБУ № 4 разрешает применение нормативного ме­тода, который предусматривает использование сырья и материалов (а также использование других затрат) по установленным нормам.
Использование нормативного метода применимо при наличии определенного контроля. При учете нормативной стоимости необходимо часто пересматривать нормативы, с тем чтобы они в достаточной мере прибли­жались к фактической стоимости.
5. На конец отчетного периода товарно-материаль­ные запасы отражаются в бухгалтерском балансе по сто­имости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов.
То есть стоимость запасов ТМЗ в балансе зависит от выбранного учетной политикой предприятия метода их оценки.
6. Товарно-материальные ценности учитываются на счетах учета ТМЗ по низшей из двух оценок — по фак­тической себестоимости (цене приобретения или произ­водственной себестоимости) или по рыночной цене (чис­той стоимости реализации).
Чистая стоимость реализации — это расчетная цена реализации ТМЗ за вычетом издержек на комплектацию, связанных с завершением производства и реали­зацией продукции. То есть чистая реализуемая стоимость — это не то же самое, что рыночная цена запасов в их настоящем виде. Она может быть определена как фактическая цена продажи, минус все дальнейшие издержки до завершения процесса производства, плюс все издержки в результате маркетинга.
Чистая реализуемая стоимость должна рассматри­ваться либо для единиц, либо для групп сходных товаров. Неприемлемо рассматривать стоимость запаса в целом, а затем определять, что ниже — общая сто­имость или чистая реализуемая стоимость.
Основными ситуациями, при которых чистая реа­лизуемая стоимость может быть меньше стоимости за­паса, являются:
- рост издержек или падение продажной цены ТМЗ;
— физический износ запасов;
- устаревание (моральный износ) продукции;
- решение производить и продавать продукцию с убытком как часть стратегии маркетинга предприятия;
— ошибки при производстве или закупе.
Этот пример хорошо иллюстрирует асимметрию принципа осмотрительности: хотя стоимость запаса должна учитывать любые предполагаемые убытки, она не должна учитывать никакую ожидаемую прибыль.
7. Ценности, на которые цена в течение года снизи­лась либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене воз­можной реализации, если она ниже первоначальной сто­имости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на отсроченные расходы, а по мере реализации (использования) этих ценностей — на операционные расходы текущего периода,
Практика уценивания товарно-материальных запа­сов ниже себестоимости до чистой стоимости реализации производится в случаях чрезмерного скопления за­пасов и их медленной оборачиваемости, для того чтобы все активы не отражались в финансовой отчетности выше, чем сумма, ожидаемая от их реализации или использования.
При уценке ТМЗ до чистой стоимости реализации следует придерживаться определенных правил, основанных на предназначении запасов:
а) если они предназначены для реализации, то рас­четы производятся на основе текущих рыночных цен реализации;
б) если они предназначены на продажу по заклю­ченным договорам, то расчеты производятся по кон­трактным ценам в объеме, предназначенном для вы­полнения договора (контракта). Запасы, превышающие необходимые по договору, переоцениваются по теку­щим рыночным ценам;
в) сырье и материалы не переоцениваются, если готовая продукция, выпущенная на их основе, будет продана по ценам, равным или превышающим себесто­имость. Если такой уверенности нет, сырье и материа­лы уцениваются ниже их фактической стоимости.
Если имели место расходы, связанные с доставкой материалов, и другие расходы, они включаются в их себестоимость.
При отпуске товарно-материальных ценностей в производство и реализации товаров их оценка произво­дится одним из двух методов оценки запасов:
по средней себестоимости (AVECO);
по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО).
Предположим, что организация приобретала в ян­варе краску для производственных нужд три раза:
1) 3 января — 50 кг по 600 сум. (всего на сумму 30000 сум.);
2) 12 января — 80 кг по 700 сум. (всего на сумму 56000 сум.);
3) 23 января — 60 кг по 800 сум. (всего на сумму 48 000 сум.).
Всего куплено 190 кг краски на сумму 134 000 сум.
Остаток краски на 31 января составил 40 кг.
В зависимости от того, какой метод оценки ТМЗ принят на предприятии, будет зависеть себестоимость произведенной продукции, а значит, и прибыль пред­приятия, а также сумма, по которой остатки ценностей будут отражаться в учете на конец данного периода.
Если используется метод ФИФО, то первой на про­изводственную себестоимость будет списана краска, при­обретенная вначале, а в остатках останется краска из самой последней партии.
Итак, по методу ФИФО стоимость запасов краски на конец января будет составлять (40 кг х 800 сум.) = 32 000 сум.; списано на производство (50 кг х 600 сум.) + (80 кг х 700 сум.) + (20 кг х 800 сум.) = 102 000 сум.
Если же используется метод AVECO, то результаты будут совершенно другие. В этом случае необходимо рас­считать среднюю стоимость 1 кг краски, она составляет (134 000 сум.: 190 кг) = 705,26 сум. Следовательно, спи­сано на производство (150 кг х 705,26 сум.) = 105 789 сум., а стоимость краски на конец января составляет (40 кг х 705,26 сум) = 28211 сум.
Причем средняя стоимость может быть вычислена на периодической основе (например, один раз в ме­сяц, как мы и сделали) или по ходу каждой дополни­тельной поставки, в зависимости от ситуации, суще­ствующей на хозяйствующем субъекте.
Предпочтительным, согласно НСБУ № 4, является метод ФИФО, этот метод в условиях роста цен дает самые низкие значения себестоимости и самые высо­кие значения прибыли.
Товарно-материальные ценности учитываются по низшей из двух оценок— по фактической себестоимо­сти (цене приобретения или производственной себесто­имости) или по рыночной цене (чистой стоимости ре­ализации).
Согласно НСБУ № 4, оценка запасов по чистой стоимости реализации (ниже фактической стоимости) осуществляется только в случаях:
— уменьшения цены реализации запасов;
— нанесения ущерба запасам;
— полного и частичного устаревания запасов.
Разница по переоценке списывается на отсроченные расходы в том отчетном периоде, в котором она выявлена.
Например, отражена уценка материалов вследствие их морального устаревания:
Д-т 3290 «Прочие отсроченные расходы»
К-т 1010 «Сырье и материалы».
По мере использования материалов сумма уценки, относящаяся к использованному материалу, относится на расходы текущего периода:
Д-т 9430 «Прочие операционные расходы»
К-т 3290 «Прочие отсроченные расходы».
Предприятия могут самостоятельно открыть счета для учета инвентаря, инструментов и хозяйственных принадлежностей в зависимости от их назначения и роли в финансово-хозяйственной деятельности.
Их стоимость полностью включается в затраты производства или расходы периода в момент передачи со склада в эксплуатацию.
Например, отпуск специальных инструментов в производственный цех:
Д-т 2010 «Основное производство»
К-т 1080 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности».
Или передача калькулятора со склада в отдел бухгалтерии:
Д-т 9420 «Административные расходы»
К-т 1080 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности».
Однако в целях обеспечения сохранности находя­щихся в эксплуатации инвентаря и хозяйственных принадлежностей в дальнейшем их учет необходимо вести на забалансовом счете 014 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности в эксплуатации» в разрезе цеховых кладовых и индивидуальных пользователей.
В случае непригодности инвентаря и хозяйственных принадлежностей для дальнейшей эксплуатации (исполь­зования) их списание с забалансового счета произво­дится на основании оформленного в установленном порядке акта на списание.
На отдельном счете 1030 «Топливо» учитываются наличие и движение нефтепродуктов, горюче-смазочных материалов (ГСМ: нефти, бензина, керосина, дизельного топлива, масел и т.п.), твердого топлива (угля, дров и т.д.) и газообразного топлива (газа и газолина), а также отходы производства и вторичные материальные ценности, используемые как твердое топливо.
При использовании талонов на ГСМ их учет ведется также на счете 1030 «Топливо».
Получение нефтепродуктов (и любого другого вида топлива) отражается аналогично получению других ценностей:
Д-т 1030 «Топливо»
К-т 6010 «Счета к оплате поставщикам и подрядчикам».
Списание этой группы материалов на производственные нужды отражается следующим образом:
Д-т 2010 «Основное производство» (2310 «Вспомо­гательное производство»)
К-т 1030 «Топливо».
При использовании топлива на нужды, непосред­ственно не связанные с производством, в том числе для служебного автотранспорта, списание отражается на счетах расходов периода:
Д-т счета учета расходов периода (9400)
К-т 1030 «Топливо».
На счете 1040 «Запасные части» учитываются как приобретенные, так и изготовленные на предприятии для нужд основной деятельности запасные части, пред­назначенные для производства ремонта и замены изно­шенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т.п., а также автомобильных шин в запасе.
При отпуске со склада запасных частей стоимость их списывается со счета 1040 на затраты текущего пе­риода — производственные или расходы периода, в за­висимости от назначения использования (и независимо от суммы). Например, отпущены со склада шины для замены использованных и пришедших в негодность шин на служебном легковом автомобиле:
Д-т 9420 «Административные расходы»
К-т 1040 «Запасные части».
На счете 1050 «Строительные материалы» учитываются строительные материалы, приобретенные со стороны, собственного производства и используемые для производственных нужд, строительных и монтажных работ, изготовления строительных деталей, возведения и отделки конструкций, частей зданий и сооружений, строительных конструкций и деталей, а также на другие нужды строительства.
Строительные материалы, так же как и топливо, могут быть списаны как на счета производственных затрат, так и на счета расходов периода (если они исполь­зуются не на нужды основного производства).
Если предприятие ведет строительство подрядным способом, передача собственных строительных материалов подрядчику отражается в учете как реализация ма­териалов на сторону.
Реализация материалов на сторону отражается через счет 9220 «Выбытие прочих активов». Это не рас­сматривается как торговая операция, а является прочей реализацией. Плательщики НДС должны начислить к обороту по реализации налог на добавленную стоимость.