Москва "финансы и статистика"

 Разность между сальдо счетов собственных средств и основ-
ных средств равна разности между сальдо счетов оборотных
средств и кредиторской задолженности.
Согласно этому постулату в основе бухгалтерского баланса
лежит баланс оборотных средств, а вытекающий из классифика-
ции
 план счетов
должен с наибольшей полнотой отражать движе-
ние капитала, фазы его кругооборота. Отсюда деление счетов по
принципу их подвижности. Кроме того, в основу классификации
и нумерации счетов положен децимальный (десятичный) прин-
цип. План счетов, построенный Шмаленбахом, был введен в ка-
честве обязательного в Германии в
г.
Шмаленбах придавал большое значение вопросам наглядно-
го изображения бухгалтерских операций. Он разработал ориги-
нальную
 систему графиков,
где каждый счет изображался в виде
КГ
2 4 1

---

определенной геометрической фигуры: прямоугольники предс-
тавляют счета с дебетовым сальдо, треугольники — счета с креди-
товым сальдо, пятиугольники - счета с переменным сальдо; кру-
гами обозначены счета транзитного характера.
Идеи динамического баланса были развиты Э. Косиолем
(1899 - 1990), который провел различие между балансами пре-
дельными и промежуточными. Под первыми (предельными) он
понимал начальный и заключительный балансы предприятия,
выступающие как бы метрикой о рождении и свидетельством о
смерти предприятия. Под вторыми (промежуточными) он пони-
мал балансы, составляемые за какой-то отрезок времени работы
предприятия: месяц, год и т.д. Отправным пунктом теории Коси-
оля было утверждение, что предметом бухгалтерского учета выс-
тупают хозяйственные обороты или, как он иногда говорил, ато-
мы стоимости, причем для выведения хозяйственных результатов
необходимо правильно распределить эти результаты по соответ-
ствующим отчетным периодам. Важным надо признать прове-
денное им разграничение расходов и доходов будущих периодов
и резервов предстоящих платежей. В теории динамического ба-
ланса функциям этих счетов придается большое значение. Коси-
оль подверг резкой критике взгляды сторонников статического
направления за то, что они выводили баланс из инвентаря, ибо
такой подход, по его мнению, ведет к противопоставлению акти-
ва и пассива, в то время как актив и пассив являются орудием
учета движения стоимости, фазами кругооборота капитала, а сам
баланс — средством периодического выявления результата хозяй-
ственной деятельности. По своей природе баланс обусловлен
операционным периодом. Тесно связав понятие баланса с пла-
тежным процессом, Косиоль дал следующие истолкования: в
платежном процессе (обороте) выделяются две стоимости (при-
ход и расход), равные между собой. Стоимость прихода определя-
ется дебетовыми сальдо активных счетов и эквивалентами прихо-
да, записанными в пассивных счетах; стоимость расхода — креди-
товыми сальдо пассивных счетов и эквивалентами расхода актив-
ных счетов.
В рамках динамического направления несколько особняком
стоит автор
 номинального
баланса —
 В.
(1878 — 1971). Идеи
динамического баланса выступают у него скорее как тенденция,
чем догмы. Он исходил из того, что баланс может быть только
финансовым и никаким другим. В бухгалтерии, считал Ригер, су-
146

---

ществует только денежная единица измерения и никакой другой
нет и не может быть. Следовательно, бухгалтер ведет учет только
на деньги, и марка для бухгалтера всегда есть марка. Бухгалтеру
нет никакого дела до того, что курс марки, ее покупательная сила
колеблется; бухгалтер учитывает документы, первичную исход-
ную информацию, он просто фиксирует факты в денежном выра-
жении. При этом баланс по документальной оценке по крайней
мере номинально правдив, в то время как всякая переоценка ста-
тей баланса вносит субъективизм и ложь. Таким образом, по
Ригеру, предметом учета выступает движение денег, осуществляе-
мое в ходе хозяйственного процесса. Последний предполагает
оборот денег
 (Д — Т — Д),
цель оборота — получение прибыли.
Вследствие этого задачей бухгалтерского учета является наблюде-
ние за оборотом денег. По Ригеру, учет имущества не входит в за-
дачи бухгалтерии, учитывающей лишь те средства, которые поку-
паются или же производятся предприятием, т.е. которые явились
результатом денежных затрат и которые должны принести при-
быль. Следовательно, проводки типа дебет счета учета средств и
кредит счета «Капитал» не нужны, так как искажают учет нере-
альными оборотами. (Такие записи часто делают при дооценке
имущества.) Точно так же, если какое-то имущество было полу-
чено безвозмездно, то оно не должно приниматься на баланс и
амортизироваться. Отсюда и первое правило Ригера.
•
 Объектом бухгалтерского учета может быть только имуще-
ство, за которое заплачено.
Вслед за Шмаленбахом Ригер считал возможным определить
подлинную прибыль фирмы только после ее ликвидации.
Отсюда второе правило Ригера.
•
 Прибыль предприятия есть разность между средствами, полу-
ченными за все время его существования, и средствами, вложенны-
ми в него на момент открытия.
В условиях инфляции, согласно Ригеру, прибыль, остающая-
ся после уплаты налогов, должна быть дифференцирована на
эксплуатационную и инфляционную. При этом сама прибыль не
теряет значения в условиях инфляции, а в анализе хозяйственной
деятельности возможно добиться сопоставления покупательной
силы денежных единиц в различные отрезки времени. Кроме то-
го, Ригер утверждал, что учет инфляции — это весьма трудоемкая
работа. Он полагал, что если темп инфляции превышает темп
роста цен на сырье, то у предприятия возникает дополнительная
10*

---

прибыль. Ригер всегда подчеркивал, что во всех бухгалтерских за-
писях речь идет только о денежных суммах, а бухгалтерия есть
только абстрактный денежный счет; таким образом, денежные
единицы, а не «атомы стоимости», как у Косиоля, становятся
предметом учета. Если в связи с этим рассматривать содержание
учетного процесса, отражаемого на счетах, то дебет каждого сче-
та означает затраты, а кредит — доходы. Кредитовый оборот сче-
та «Товары» означал, с этой точки зрения, выручку от продажи
ценностей, а если товары списывались в убыток, это с хозяй-
ственной точки зрения признавалось нетипичным.
Под затратами Ригер понимал только выдаваемые денежные
суммы фактического или абстрактного порядка, а под доходами
- получаемые суммы. Под покупкой за наличные - передачу де-
нег со счета «Касса» на соответствующий счет, учитывающий
материальные ценности. Отсюда третье правило Ригера — общий
принцип двойной записи.
•
 Каждая хозяйственная операция содержит два элемента
—
прибыль и убыток.
В отличие от Шмаленбаха и Косиоля, Ригер не придавал осо-
бого значения счету «Прибыли и убытки», считая его обычным
счетом текущей бухгалтерии, цель которого — отражать все убыт-
ки, прибыли и переносить сальдо на счет «Капитал». Однако счет
этот отражает у Ригера не все хозяйственные обороты, а только
сальдированные, так как подлинную сумму прибыли, как было
подчеркнуто выше, можно определить по ликвидационному ба-
лансу, когда полностью завершены все хозяйственные обороты и
бухгалтерия может констатировать свой настоящий объект —
деньги. Прибыль отчетных периодов носит условный характер,
так как зависит от методологических учетных приемов и не име-
ет достаточно достоверных эквивалентов в активе.