История это самая богатая знаниями

Немецкая школа бухгалтерского учета

Благодаря общему языку бухгалтеры Германии, Австро-Венгрии и германоязычной Швейцарии составляли единую школу. Ее особенность можно свести к желанию как можно больше и глубже изучить процедурную сторону учета. Так, для немецкой школы характерно четкое разграничение учета на два самостоятельных цикла: торговый и производственный. Эйген Шмаленбах (1873 — 1955) указывал, что торговая бухгалтерия контролирует долги и обязательства, а производственная — внутрихозяйственные процессы. Последняя делится на четыре отдела (учет заработной платы, материалов, себестоимости, результатов). Торговая бухгалтерия считалась ведущей, производственная — подчиненной. Теория торговой бухгалтерии была развита в балансоведении, а теория производственной бухгалтерии — в учение о калькуляции.

Балансоведение. Возникновение балансоведения было обусловлено пропагандой баланса как основополагающей исходной концепции учета. Балансовое право выдвинуло ряд требований к балансу, которые и поныне лежат в основе его составления.
1. Точность. Обусловлена требованиями закона и целями, которые выдвигает высшая администрация.
2. Полнота. Капитал в балансе должен показываться в полной номинальной, а не в фактически внесенной сумме. Разность должна отражаться в активе как отдельная статья дебиторской задолженности.
3. Ясность. Баланс должен быть понятен различным пользователям.
4. Правдивость. Баланс должен быть составлен с учетом требований закона, и все его числа должны вытекать из первичных документов.
5. Последовательность. Сохранение из года в год структуры баланса и сохранение принципов оценки прошлого года в текущем году.
6. Единство баланса. Баланс основной компании должен включать показатели балансов своих филиалов.
Сформулированные требования к балансам обусловили необходимость их классификации. В связи с этим в Германии стали различать баланс-брутто (составляется с указанием нераспределенной прибыли) и баланс-нетто (составляется с уже распределенной прибылью).
Главным вопросом теории баланса был выбор метода оценки. Фридриху Ляйтнеру (1874-1945) принадлежит своеобразная классификация методов оценки, в соответствии с которой цены делятся на абсолютные (текущие и продажные, последние могут быть договорными и рыночными) и относительные (учетные, номинальные, калькуляционные, прейскурантные, по средним ценам, по себестоимости).
Принципиально новым в немецком балансоведении был субъективистский подход к оценке, который развивал И. Крайбиг: «фактическая стоимость, — писал он, — определяется усмотрением предпринимателя, принимая во внимание ту роль, которую отдельные части имущества играют в торговом или промышленном предприятии».
Балансовая теория учета И.Ф. Шера. Подлинным отцом немецкого балансоведения был швейцарский ученый Иоган Фридрих Шер (1846 – 1924). Он утверждал, что «предметом бухгалтерии могут быть только совершившиеся внутренние и внешние хозяйственные и правовые факты», а хронологический и систематический учет следует понимать как историографию движения вещных (телесных) и юридических (бестелесных) благ. В основу учета в отличие от предшествующих авторов Шер положил не счета, а баланс. Поэтому теорию учета Шера часто называют балансовой, а капитальное равенство А — П = К (актив — пассив = капитал) получило название постулата Шера.
Величина капитала предприятия равна разности между объемом имущества и кредиторской задолженностью предприятия.
Однако сам баланс составляется по иной формуле, называемой не капитальным, а балансовым равенством: А=К+П. Оно формирует начальный баланс. Последующие балансы составляются по формуле:
А+У=К+П+Пр (актив + убыток=капитал+пассив+прибыль)
Анализируя актив баланса, Шер группировал статьи в порядке убывающей ликвидности средств, находящихся в собственности предприятия (средства, которыми предприятие владеет не на правах собственности, в баланс не включались). Группировка статей пассива начинается с собственных средств, затем показываются заемные средства и в завершение — сальдо счета финансовых результатов.
Шер впервые сформулировал шесть требований, которым должна отвечать система (план) счетов предприятия.
1. «Она должна быть всеобъемлющей, полной, так, чтобы ни одна часть актива или пассива не оставалась вне контроля соответствующими счетами».
2. «Группировка должна быть произведена целесообразно, в соответствии с существом дела, так, чтобы можно было прослеживать отдельные хозяйственные процессы и контролировать их влияние на состояние имущества и на образование капитала».
3. «Она должна правильно и в соответствии с законами изображать юридическое строение имущественных средств».
4. В ней «должно быть обеспечено... расположение частей имущества по материальным категориям, по хозяйственным процессам и в особенности по ликвидности частей имущества».
5. Она должна допускать «возможность как дальнейшего расчленения, так и упрощения и свертывания»;
6. Она должна «делать невозможным затуманивание и сокрытие посредством объединения ничего общего не имеющих частей».
Шер явился одним из основоположников экономического анализа. Самой большой его заслугой в этой области было создание методики расчета оборачиваемости для счетов:
• Среднее арифметическое сальдо (может быть использована формула средней хронологической) служит делителем для суммы оборота противоположной счету стороны.
Шеру принадлежит и методика деления издержек на постоянные и переменные, а также прием, названный им «мертвой точкой», позволяющий установить момент (дату), с которого предприятие окупает свои расходы и начинает работать с прибылью. К постоянным Шер отнес расходы, не зависящие от объема деятельности предприятия: прежде всего административные и иные, носящие неизменный характер, например амортизацию; к переменным — расходы, зависящие от объема деятельности: стоимость сырья, заработную плату рабочих, транспортные расходы. Мертвая точка определялась как число дней, через которые выручка от реализации окажется равной сумме постоянных расходов.
Шер был первым, кто классифицировал и проанализировал основные методы искажения баланса, к которым относил: соединение разнородных имущественных ценностей под одним названием; неправильное начисление амортизационных сумм; включение фиктивных дебиторов и кредиторов; манипуляции с переоценкой средств; создание фиктивных фондов и резервов.
В заключительной части своего труда, которая называется «Идеал и действительность в бухгалтерии», Шер дал подробную формулировку целей учета. Цели учета сводятся к 1) получению сведений относительно состояния имущества владельца; 2) выведению двойным путем результатов деятельности предприятия «посредством установления приращения или убыли ценностей актива и пассива, а затем и при помощи счетов Прибыли и убытка»; 3) помощи предприятию путем: составления сметы, контроля выполнения операций, разработки плана работы; 4) критической оценки хозяйственной деятельности предприятия.
Шер очень любил учет. И его замечательные слова о том, что «бухгалтерский учет является непогрешимым судьей прошлого, необходимым спутником и руководителем в настоящем и надежным консультантом относительно будущего всякого хозяйственного предприятия», знает каждый управляющий и им следует каждый думающий бухгалтер.
Вместе с ним это направление развивали Г. Симон и М. Берлинер. Герман Симон полагал, что собственник имеет неотъемлемое право оценивать свои балансовые статьи так, как считает нужным. При этом он рекомендовал счет «Делькредере», на котором следовало резервировать сомнительную дебиторскую задолженность; и он же одним из первых обратил внимание, что амортизация должна покрывать не только физический, но и моральный износ основных средств.
Манфред Берлинер (1893) учил, что каждый баланс надо рассматривать как ликвидационный, следовательно, пассив баланса есть не что иное, как долевое распределение имущественной массы актива. Отсюда следует экономическое понимание баланса, в активе которого представлена имущественная масса предприятия, а в пассиве — план ее распределения.


Теория калькуляции. Развитие промышленности в Германии выдвинуло в число первоочередных задач исчисление себестоимости готовой продукции. На этой стезе выдвинулся замечательный ученый Альберт Кальмес. Он сформировал не только теорию калькуляции, но и создал теорию промышленного учета. Кальмес писал, что «бухгалтерия есть основа и контроль калькуляции, а эта последняя является продолжением бухгалтерии в деталях». Бухгалтерский учет синтезирует экономическую информацию, калькуляция позволяет анализировать ее. Калькуляция предпринимается в целях уменьшения себестоимости, установления продажных цен и оценки изделий в текущем учете. Калькуляции, согласно Кальмесу, бывают двух видов: единичные (все затраты относятся на определенный объект) и валовые (все затраты делятся на количество выработанной продукции). В первом случае образуется точная себестоимость, во втором — только средняя арифметическая.
Кальмес признавал, что себестоимость носит приблизительный характер и объяснял это минимум тремя причинами: временным промежутком, способом распределения общих расходов и методами оценки затрат. Чем короче временной промежуток, тем точнее себестоимость.
Влияние идей А. Кальмеса было огромным, особенно в Германии и России. Утверждение Кальмеса о единстве счета производства и калькуляции стало символом веры почти всех бухгалтеров нашей страны.