Bob. Xalqaro auditorlik tasнkilotlari va kompaniyalari, ularning rivojlanish

3.3. Frantsiyada auditorlik faoliyati
Frantsiyada buxgalteriya hisobi va auditning iqtisodiy jihatlari shakllanishining tarixiy yo’li frantsuz maktabiningto’rt nafar yirik olimlari - Jan Gustav Kursel-Senel, Leon Sey, Adolf Gilbo va Ejen Per Lestelarning ilmiy ishlari uchun ham xarakterlidir va uni ikki asosiy yo’nalishda ko’rib chiqish mumkin:

1. 
   unsurlarning turlari bo’yicha: kapital, boyliklar, amortizatsiya, uchinchi shaxs, natijalar;
   
2. 
   tarixiy davrlar bo’yicha: korxonaning tashkil topish davrida, korxonaning faoliyat ko’rsatishi jarayonida va moliyaviy natijalarni aniqlash davrida.
   

Taniqli frantsuz olimi Leon Sey fikricha, buxgalteriya hisobi kelajak uchun yo’l ochib bermaydi, ammo qaysi yo’ldan yurganligimizni va qaerda turganligimizni ko’rsatib beradi. Buxgalteriya hisobida eng asosiysi - bu nazorat. "Nazorat asosida, - deb yozadi L.Sey, - ishonchsizlik yotadi va bu ishonchsizlik ishonch bilan o’lchanmaydi"; nazoratda eng muhimi - "o’z narxi" - tannarx hisoblanadi. Qaerda raqobat bo’lsa, qaerda bozor narxlarning doimiy o’zgarishini bilsa, tannarx xo’jalik hayotining asosiy ko’rsatkichiga aylanadi. Qaerda sotiladigan mahsulotga preyskurant o’rnatilgan bo’lsa, kalkulyatsiya kerak emas. Shunday qilib, L. Sey o’sha vaqtlardayoq audit va bozorning "narxini tushungan".
Frantsuz ilmiy g’oyalarining haqiqiy gullab-yashnashi ikki muallif asarlari bilan
bog’liq. E.Leste va A. Gilbo hisobning uch funktsiyasi doktrinasini ilgari surdilar:

• 
  maxsus mantiqni ishlab chiqish, ob’ektlarni tasniflashtirish va hokazolar bilan bog’liq hisobchilik funktsiyasi;
  
• 
  sinfiy manfaatlarni qiyoslovchi ijtimoiy funktsiyasi;
  
• 
  hisob axborotlari yordamida xo’jalik jarayonlarini boshqarish imkoniyatini beradigan iqtisodiy funktsiyasi.
  

Bu funktsiyalar "boshlang’ich hisobchi" nomli maxsus konstruktsiya yordamida amalga oshiriladi. "Boshlang’ich hisobchi" deganda ular "o’ziga xos bo’lgan majburiyatlar natijasida o’zining mulki va xo’jalik operatsiyalari ta’sirida mulkning o’zgarishi to’g’risida hisobchilik ishlarini yurituvchi shaxs"ni tushunadilar.
1867 yilda Angliyada majburiy audit o’rnatilganidan besh yil keyin xuddi shunday qonun Frantsiyada ham qabul qilindi. Mazkur qonunda "hisoblar bo’yicha komissarlar" nomli maxsus taftishchilar tomonidan aktsioner jamiyatlar balanslari majburiy tekshirilishi va ularga baho berilishi lozimligi ko’rsatilgan. Mulkdor- kapitalistlar tobora kamroq bevosita ishlab chiqarish va moliyaviy ishlar bilan shug’ullana boshladilar. Ular bu ishlarni yollangan xizmatchilarga topshirar edilar yoki qandaydir jamiyatning aktsiyalari yoki obligatsiyalariga egalik qilganliklaridan oladigan daromadlari evaziga yashovchi rantelarga aylanib bordilar. Qimmatli qog’oz egalari uchun aktsioner jamiyatlarda hisob va hisobotni taftish qiluvchi buxgalter-auditorlar korxonaning moliyaviy barqarorligi va uning faoliyatidan olinadigan daromadlar to’g’risida ishonchli ma’lumotlarning kafolati bo’lib hisoblanar edilar.
Frantsiyada ko’zga ko’ringan buxgalter-taftishchilardan biri Eduard Minno edi. Barcha jihatlarni qat’iy belgilash istagi Frantsiyada buxgalteriya kodeksini va shundan kelib chiqqan holda buxgalteriya huquqining yangi tarmog’ini yaratishda o’z ifodasini topdi. Lui Rashu va J.Oktor fikricha, kodeksda kasbning yuridik ta’rifi va tomonlarning (buxgalter va yollovchi) majburiyatlari o’z aksini topishi, ya’ni bu AQShdagi buxgalterning etik kodeksidek bo’lishi lozim edi. Ikkinchi

jahon urushidan keyin qator Evropa mamlakatlarida (GFR, Frantsiya, Shvetsiya, Belgiya, Daniya Lyuksemburg) buxgalteriya hisobi, shu jumladan auditning qat’iy va batafsil tartibga solish tizimi kiritildi. Shu sababli yaqin kelajakda huquqning maxsus tarmog’i - buxgalteriya huquqining barpo etilishini kutish mumkin edi. Hisobning qat’iy tartibga solish tizimining joriy etilishidan ko’zda tutilgan asosiy maqsad - transmilliy korporatsiyalarning manfaatlarini ta’minlashdan iborat edi. 1942 yilda Frantsiyada buxgalter-ekspertlar va attestatsiyaga ega buxgalterlar Palatasi barpo etildi (ikkinchi toifa buxgalterlar buxgalter-ekspertlar ega bo’lgan barcha huquqlarga ega emas edilar). Uch yildan so’ng buxgalter-ekspertlar Palatasi faoliyati hukumat dekreti bilan tartibga solindi. Bu palata iqtisodiyot va moliya vazirligi himoyasi ostida faoliyat ko’rsatadi. Auditorlik faoliyatini takomillashtirish bo’yicha boshqa milliy buxgalter-auditorlar jamiyatlari ham katta ishlarni amalga oshirdilar. Xususan, 1945 yilda tashkil etilgan buxgalter-ekspertlar va attestatsiyadan o’tgan buxgalterlar frantsuz jamiyati o’z oldiga quyidagi vazifalarni qo’ydi: davlat oldida ijtimoiy manfaatlarni himoya qilish, majburiyatlarni vijdonan va malakali tarzda bajarish, kasbning manfaatlarini himoya qilish, hisob, taftish, nazorat va audit ixtisosliklari bo’yicha kadrlar tayyorlash.
Bu jamiyat muntazam ravishda se’zdlar chaqirdi va bu s’ezdlarda mutaxassislar uchun katta qiziqish uyg’otadigan eng muhim muammolar muhokama qilindi, s’ezd materiallari asosida hisob, huquqiy masalalar, auditorlik tekshirishlarini o’tkazish uslubiyati bo’yicha tavsiyalarni o’zida jamlagan hisobotlar nashr etildi. S’ezd materiallaridan buxgalter-taftishchilar o’zlarining amaliy faoliyatlarida foydalanar edilar. Buxgalter-ekspertlar va attestatsiyadan o’tgan buxgalterlar frantsuz jamiyati organlari tomonidan ikki darajada - milliy va mintaqaviy darajada boshqarilar edi. Frantsiyada auditorlik faoliyatini tartibga soluvchi va o’z tarkibiga mintaqalardagi auditorlar va auditorlik firmalarini birlashtirigan "Frantsiya hisob varaqalari bo’yicha komissarlar milliy Kompaniyasi" barpo etildi. Frantsiya auditorlari va auditorlik firmalari o’z a’zolik badallarini mintaqaviy bo’linmalarga, mintaqaviy bo’linmalar esa hisob varaqalari

bo’yicha Komissarlar Milliy Kompaniyasiga o’tkazib beradilar. Bu va boshqa barcha talablar Frantsiyada qonun bilan mustahkamlangan va ularni bajarish majburiy hisoblanadi.
O’z tarkibiga 24 kishi va 8 nafar o’rinbosarlarni jam qilgan Oliy Kengashni yashirin ovoz berish yo’li bilan bir yil muddatga Prezident saylaydi. Bundan tashqari milliy darajada auditorlik majburiyatlarini bajarishga ruxsat berilgan shaxslar ro’yxatini yuritish bilan shug’ullanuvchi qo’mita, Oliy Kengash faoliyati ustidan nazoratni amalga oshiruvchi intizom palatasi va nazorat organlari faoliyat ko’rsatadi. Mintaqaviy darajada departament Kengashlari, departament Kengashlari faoliyati ustidan nazorat yurituvchi departament intizom qo’mitalari va nazorat organlari tashkil etilgan. Shuni alohida ta’kidlash lozimki, nazorat organlari tarkibiga Iqtisodiyot va moliya vazirligi tomonidan tayinlangan hukumat komissiyalari ham kiradi.
Buxgalteriyaning birinchi nazariyotchilari Benedetto Kotruli (1458 yil) va mashhur matematik olim Luka Pacholi (1494), shuningdek, ularning izdoshlari hisoblanadilar. Buxgalteriya hisobi sohasidagi ushbu birinchi mualliflar ikki asosiy nazariy yo’nalishning asoschilaridir. Buxgalteriya hisobining tabiati to’g’risidagi masalani turli mualliflar qanday hal etganligidan qat’iy nazar ularning barchasi o’zlari oldida turgan amaliy va nazariy muammolarni hal etishga o’zlarining munosib hissalarini qo’shganlar. Ilmiy yo’nalishning rivojlanishi hisob oldida turgan maqsadlarning qayta baholanishiga olib keldi. Agar ilgari hisob oldida turgan yagona maqsad moddiy boyliklarning to’liq saqlanishini ta’minlashdan iborat bo’lgan bo’lsa, XIX asrning boshlariga kelib yangi maqsad - xo’jalik jarayonlarining samaradorligini aniqlash shakllandi, boshqacha qilib aytganda buxgalteriya hisobi nazorat va boshqarish quroli sifatida tushunila boshlandi.
Ma’lumki, buxgalteriya hisobi bo’yicha birinchi ilmiy kitob mashhur italiyalik matematik Luka Pacholi (1445-1515 yillar) tomonidan yozilgan. Uning "Hisob varaqlari va yozuvlari to’g’risidagi risola"si 1494 yilda chop etilgan.

Bizning fikrimizcha, kitobning bunday nomlanishi asosli, chunki buxgalteriya hisobini auditdan ajratish noto’g’ri bo’lgan bo’lur edi. Chunonchi, ushbu kitobning "O’zing yuritayotgan yoki birovga ishonib topshirgan magazin hisobini yuritish tartibi va usullari, bu hisob alohida xo’jayinning asosiy kitobi va magazin kitoblarida qanday yuritilishi haqida" nomli 23-bobida magazin deganda ichki firma hisob-kitoblari yuritiladigan savdo firmasining filiali tushunilishi ta’kidlanadi. Hisob varaqalari tizimi (rejasi) to’g’risida fikr yuritar ekan, muallif hisob varaqalari kuzatish maqsadidan kelib chiqishini va shu sababli maqsad o’zgarishi bilan hisob varaqalari ham o’zgarishini uqtiradi. 1494 yilda L.Pacholi o’z kitobida shunday deydi: “Hisob varaqalari – bu savdogarning o’zi tomonidan o’rnatilgan tartibga amal qilishni ko’zda tutuvchi mohiyatdan boshqa narsa emas. Undan muvaffaqiyatli foydalanish natijasida savdogar o’zining barcha ishlari to’g’risida va ishlarning muvaffaqiyatli yoki muvaffaqiyatsiz ketayotganligi to’g’risida ma’lumotga ega bo’ladi”. U o’z fikrini davom ettirar ekan shunday ta’kidlaydi:“Zaruriyatga qarab ushbu vosita, ya’ni hisob varaqalari tuzishga murojaat qilgin va doimo esda tut: bu hisob varaqalarini ko’paytirish yoki kamaytirish mumkin”. Shunday qilib, XV asrning oxirlariga keliboq, xo’jalik boyliklari dunyosida hisob varaqalari ustidan nazorat yuritish ayrim shartlarga amal qilishni taqozo etishi anglab etildi.
Italyan olimi D.Massa (1850-1978 yillar) fikricha, uning uchun buxgalteriya hisobi nafaqat boshqarish, balki odamlarni boshqarish to’g’risidagi fan hisoblanadi. “Xo’jalik faoliyati natijalarini aniqlash, ushbu xo’jalik faoliyatining boshqaruv organi topshiriqlariga muvofiq kelishini ta’minlash uchun bajarilayotgan xo’jalikning barcha ishini nazorat qilish hisobchilikning maqsadi va vazifalariga kiradi”, - deb ta’kidlaydi Massa. Italyan olimi nazorat organi – buxgalteriyaning ma’muriyatdan to’liq mustaqil bo’lishi to’g’risida batafsil to’xtalib o’tgan. “... nazorat, - deb yozadi u, - bir tomondan, har bir hujjat to’g’risida ma’lumotga, ikkinchi tomondan, erkin harakat qilish uchun zaruriy mustaqillikka ega bo’lgan organga sodiq bo’lish uchun zarur. Agar nazorat ma’muriyat o’z bosimini o’tkaza oladigan yoki yanada yomonrog’i salbiy ta’sir o’tkaza oladigan kishilarga sodiq bo’lsa, u holda nazoratning mo’’tadil ishlashiga hech qanday kafolat yo’q”. Mantiqan qaraganda, “mustaqil nazorat” deganda Massa auditorlikni nazarda tutayapti. 1874 yilda D.Massa Italiyada birinchi buxgalteriyaga oid jurnalni chop eta boshladi. Bu jurnal keyingi 30 yil davomida nashr etilib turdi.
Boshqa italiyalik olim Fabio Besa (1845-1923 yillar) fikricha, hisobning maqsadi – baho berish, uning predmeti - boyliklar, buxgalteriya hisobining o’zi esa nazorat to’g’risidagi fandir. Xo’jalik jamiyatning bir qismi va u xo’jalikda band bo’lgan kishilar manfaatlari asosida bo’lib olingan. Har bir xo’jalikda F.Besta uch turdagi vazifani ajratib ko’rsatadi. “Xo’jalik nazorati korxonada ishlayotgan har bir ishchini o’z ixtiyoriga qarshi bo’lsa-da, halol bo’lishga majbur qilishi lozim.
Hisobchilik xo’jalik nazorati to’g’risidagi fan bo’lishi lozim”. Buxgalteriya hisobi va xo’jalik nazoratini o’zaro tenglashtirar ekan, u uch xil nazoratni ajratib ko’rsatadi: dastlabki, joriy va keyingi.
Garchi italiyalik olimlar asosan buxgalteriya hisobini rivojlantirish bilan shug’ullangan bo’lsalar-da, ammo ularning mulohazalarida auditni rivojlantirish bo’yicha ham fikrlar mavjud. Shaharlar, fabrikalarning rivojlanishi, shuningdek, savdo munosabatlarining kengayishi bilan tavsiflanuvchi 1600-1800 yillardagi iqtisodiy o’zgarishlar hisobga nisbatan yangi talablarni yuzaga chiqardi. Bu o’zgarishlar mulkka bo’lgan egalik huquqi va iqtisodiy ma’noda foyda va zararlarni aniqlashni asosiy masalaga aylantirdi. Audit ham eshitish jarayonidan yozma hujjatlarning batafsil tahliliga va tasdiq etuvchi guvohnomalar tadqiqotiga aylanib bordi.
Tashqi (mustaqil) auditorlar o’z faoliyatida ko’p jihatdan ichki audit natijalariga tayanadi. Umuman olganda ichki auditorlar o’zlari ishlaydigan korxonalar faoliyatini tekshiradi. Ammo, ular qoidaga ko’ra, korxona ma’muriyati (direktorlar kengashi) tarkibiga kiradilar. Bunday nazorat (o’z-o’zini nazorat qilish) shakli AQShda o’tgan, XX asrning 30 yillarida yuzaga kelib, keyinchalik G’arbiy Evropa va Yaponiyada tarqalgan.
Hozirgi vaqtga kelib, ko’p hollarda ichki auditorlarning funktsiyalari, hatto o’z kompaniyasi tarkibiy bo’linmalari buxgalteriya hisobotlarini tekshirish doirasidan ham chetga chiqadi. Ichki auditorlar korxonaning iqtisodiy siyosati va boshqaruv masalalarida ko’proq ishtirok etmoqdalar. Ichki auditorlar yuqori malakali mutaxassislar bo’lib, o’z maqomiga ko’ra katta vakolatlarga ega. Ularning majburiyatlari doirasiga ko’proq quyidagilar kiradi: