Akrom abbasovich karimov, farxod rashidovich islomov, anvar ziyadullaevich avloqulov

4.3. Buyuk Britaniyada auditorlik faoliyati

Agar buxgalteriya hisobining vatani Italiya hisoblansa, auditorlik faoliyatining vatani Angliya hisoblanadi. 1773 yildayoq Shotlandiyaning poytaxti – Edinburg shahrining adres kitobida etti nafar auditorning nomi qayd etilgan edi. Keyinchalik 1854 yilda mazkur shaharda “Buxgalterlar jamiyati” tashkil etilgan bo’lib, u o’z ichiga buxgalter-auditorlarni qamrab olgan edi. Bu holat ayrim mualliflarga g’arb mamlakatlarida audit XIX asrda Shotlandiyada vujudga keldi, degan xulosaga kelishga asos yaratdi. Mulkdorlar va ular bilan ish munosabatlari orqali bog’liq shaxslar manfaatlari yo’lida hisob yozuvlarining qonuniy tartibi paydo bo’ldi. Eng salmoqli qonuniy hujjat Savarining tijorat kodeksi hisoblanadi (1673 yil). Bundan tashqari ham me’yoriy hujjatlar mavjud edi. Xususan, Kastiliyada XIII asrda qonuniy hujjat qabul qilingan bo’lib, uning to’ldirilgan tahriri 1549 yilda nashr etildi. Bu hujjatlar kreditorlarning huquqlarini aniq belgilab bergan edi. XIX asrning o’rtalaridan boshlab aktsionerlik jamiyatlarining keng tarqalishi va soliqqa tortishdagi o’zgarishlar soliq qonunchiligi mavqeining keskin o’sishiga olib keldi, auditorlarning roli oshib bordi (Angliyada auditorlar instituti 1299 yildayoq paydo bo’lgan edi, ammo uning zamonaviy shakllari 1854 yilda Edinburgda vujudga kelgan).

Audit ushbu so’zning hozirgi ma’nosida 200 yildan buyon mavjud. Uning paydo bo’lish ildizlari korxonani bevosita boshqarish bilan shug’ullanayotganlar va uning faoliyatiga pul kiritayotganlar o’rtasidagi manfaatlar bo’lingan vaqtlarga borib taqaladi. Aynan shu vaqtlarda aktsionerlik jamiyatlari shakllana boshlagan va auditor (revizor) tashqi hisobotning jamoatchi nazoratchisi sifatida markaziy o’ringa ega bo’lgan.

XVIII asrning oxirlarida Shotlandiyada ayrim mansabdor shaxslarga “Shahar auditori sifatida xizmat ko’rsatishni ta’qiqlash to’g’risida”gi qonun qabul qilingan. Aynan shu bilan G’arb dunyosida auditor mustaqilligining zamonaviy tushunchasi kiritilgan. Auditning yanada rivojlanishiga 1862 yilda qabul qilingan Britaniya kompaniyalari to’g’risidagi qonun kuchli ta’sir ko’rsatdi. Ushbu qonunda kompaniyalar hisobvaraqalari va hisobotlarini majburiy tarzda bir yilda kamida bir marta tekshirishdan o’tkazish belgilab qo’yilgan edi. Temir yo’l transporti Buyuk Britaniyadagi ichki auditni yo’lga qo’ygan birinchi tarmoqlardan hisoblanadi. XIX asrning oxirlarida ingliz ko’chma auditorlari ma’muriyatning mulk va hisobot tizimi uchun mas’uliyat darajasiga baho berish vazifasini bajarish uchun butun mamlakat bo’ylab yoyilib ketgan transport agentliklariga tashrif buyurdilar. Bu, eng avvalo, korxonaning haqiqiy moliyaviy ahvoli va uning muayyan davrdagi xo’jalik faoliyati natijalari to’g’risidagi ishonchli ma’lumotlarni olish orqali aktsionerlik jamiyatlari hisobotlarini ob’ektiv ravishda baholash zaruriyatidan kelib chiqqan edi. Korxonalarning o’zlariga to’liq ishonishi muayyan tavakkalchilikni keltirib chiqarar edi, chunki o’sha paytda korxonalarning bankrotlikka uchrashi tez-tez uchrab turar, buning natijasida esa aktsionerlar, paychilar yoki kreditorlar o’z kapitallaridan mahrum bo’lar edilar. Natijada bir tomondan, aktsionerlar va kreditorlar, ikkinchi tomondan soliqchilar tomonidan buxgalteriya balanslarining haqiqiyligiga va daromadlar to’g’risidagi hisobotlarning to’g’riligiga bildirilgan ishonchsizlik auditorlarning paydo bo’lishiga olib keldi. Bu auditorlarning asosiy vazifasi aktsionerlik jamiyatlarining hisobotlarini o’rganish va tahlil qilish hamda ularning ishonchliligi to’g’risida malakali xulosa berishdan iborat edi.

Aktsionerlarning umumiy yig’ilishida jamiyatning yillik hisobotini muhokama qilishda eng avvalo, auditorlarning xulosasi tinglanar va faqat shundan keyin hisobot tasdiqlanar (tasdiqlanmas) va jamiyat boshqaruvi faoliyatiga baho berilar edi. Boshqacha qilib aytganda, auditor kasbi birinchi marta aktsionerlik kompaniyalarida paydo bo’ldi. Bu vaqtda aktsionerlar, kreditorlar va soliq xizmati korxonaning moliyaviy holati to’g’risida ob’ektiv baho beradigan mustaqil mutaxassisni izlashga majbur bo’lgan edilar.

Angliyalik mashhur olim Loursen Diksi audit va taftish texnikasi quyidagilarni aniqlashini ta’kidlagan edi:

1) almashtirishlar;

2) tasodifiy xatolar;

3) hisobni tashkil etishdagi kamchiliklar.

Taftish kassadan boshlanib, balans tahliliga turli manfaatdor shaxslar manfaatlari nuqtai nazaridan qaralar edi.

Audit nazariyasi va amaliyoti to’g’risida fikr yuritilganda A.T.Vatsonni alohida ajratib ko’rsatish zarur. U hisob yuritishdagi uchta soxtalashtirishni ajratib ko’rsatdi. Unda:

1. Vaziyat shuni ko’rsatadiki, moddiy javobgar shaxslar talon-tarojlikni amalga oshirganlar. U mulkdor ham, boshqa moddiy javobgar shaxs ham, begona shaxs ham bo’lishi mumkin. Bu holat yashirish deb ataladi;

2. Vaziyat haqiqiy holatni bo’rttirib ko’rsatish maqsadida yuzaga keladi (masalan, aktsiya kursini ko’tarish istagida). Bu holat xaspo’shlash deb ataladi.

3. Vaziyat shuni ko’rsatadiki, haqiqiy holat balansda aks ettirilganidan yaxshiroq (masalan, soliq to’lovlari miqdorini o’zgartirish istagi). Bu holat ham xaspo’shlash deb ataladi.

Har qanday soxtalashtirish kengroq tushuncha sifatida angliyalik auditorlar tomonidan ko’rib chiqilgan va tahlil qilingan. Soxtalashtirishni aniqlash uchun, Vatson fikricha, quyidagi shartlar zarur:

1) firma rahbarining ko’magi, u eng yaxshi holatda yashirishni ochishga tayyor, ammo hech qachon xaspo’shlashdan voz kechmaydi;

2) soxtalashtirishning u yoki bu hisob varaqasi qanday maqsadda ochilishi to’g’risida aniq tasavvurga ega bo’lish (taftishchi uchun hisob varaqalarining maxsus tasnifi lozim);

3) potentsial kamomadchining ruhiyatini, uning istagi va “atrofidagi holatni o’z foydasiga jalb etish” qobiliyatini bilish;

4) taftish qilinayotgan korxona xodimlarining o’zaro munosabatlarini tahlil qilish;

5) ishning uzoqligi “jinoyatchini kamroq ehtiyotkor qiladi”;

6) har bir kishining xarakterida mavjud bo’lgan u yoki bu darajadagi ambitsiya ruhiy jihatdan barqaror va ochko’z kishini uyaltirib qo’yishi mumkin;

7) yozuvlardagi ehtiyotsizlik;

8) qarovsizlik, xo’jalik hayotida yuz bergan dalillarning buxgalteriya yozuvidan orqada qolishi; hisob yuritishda qanchalik orqada qolinsa, suiste’mol vujudga kelish ehtimoli shunchalik ko’payadi;

9) o’zini himoyalash bo’yicha lavozimga tayinlanish – hisob yuritishning eng katta dushmanlaridan biri.

Yuqorida keltirilgan holat shunday xulosaga olib keladiki, audit va taftishning, pirovard natijada buxgalteriya hisobining predmeti xo’jalikda band bo’lgan shaxslarning ruhiyati, xodimlarning huquq va majburiyatlari, ularning harakat motivlari hisoblanadi. Xo’jalikni boshqarish - bu unda band bo’lgan kishilarning hohish-istaklarini boshqarishdir. Buxgalterlarning o’zi ham inson va ular o’zlari tekshirayotgan kishilardan ustun emaslar.

Goddard o’zining hamkasblari va zamondoshlarining bunday baholaridan kelib chiqqan holda talon-tarojlik va o’g’rilikning o’ntadan to’qqiztasi buxgalterlarning aybi bilan yuz berishini ta’kidlaydi. Vatson esa kishilar ruhiyatining beqarorligini ta’kidlar ekan, ushbu kasb egalari tomonidan sodir etiladigan eng tipik jinoyat turlarini ajratib ko’rsatadi:

- boyliklar, ayniqsa, pullik boyliklar kirim qilinmaydi;

- hujjatlar boshqa kun bilan rasmiylashtiriladi;

- pul (kassa) va moddiy hisob varaqalari bo’yicha qoldiqlar sun’iy ravishda ko’paytirib ko’rsatiladi;

- to’lov qaydnomalarining natijalari oshiriladi;

- buxgalterlar "do’stlari"ning ish haqlari oshirilib ko’rsatiladi;

- pul soxta shaxslarga yoziladi ("o’lik jonlar");

- kassa hisob varaqasi qalbaki kreditlanadi yoki qalbaki kreditorlik qarzlari aks ettiriladi;

- oshirib ko’rsatilgan komission to’lovlar to’lanadi va uni oluvchilar bilan bo’lib olinadi;

- hujjatlar, odatda cheklar soxtalashtiriladi;

- bir hujjatga (yoki uning bir nechta nusxalariga) bir necha marta haq to’lanadi.

Albatta, o’sha zamonning tijorat amaliyoti boshqa jinoyat turlarini ham bilar edi. Soxtalashtirish vositasi sifatida operatsion hisob varaqalari (xarajatlar, kelgusi davr xarajatlari va h.k.), soxtalashtirilgan, to’g’rilangan, tozalangan va boshqa hujjatlar, shuningdek, bitta o’zi uchun va bitta tashqarida foydalanish uchun "ikkita kitob yuritish" (bittasi qora, ammo haqiqiy, ikkinchisi oq, ammo soxta) va boshqalar qatnashar edi. Soxtalashtirishga qarshi kurash vositasi sifatida quyidagilar tavsiya etilgan edi: 3 oydan 6 oygacha muddatda taftish o’tkazib turish; firmaning barcha omborxonalarini bir vaqtning o’zida bir yo’lakay inventarizatsiya qilish; moddiy javobgar shaxslarni bir omborxonadan ikkinchisiga tez-tez almashtirib turish; debitor va kreditor qarzlarni inventarizatsiya qilish (shartnoma tuzganlarga huquq va talablar ro’yxati bilan xat yuboriladi, xatni olganlar ularni tasdiqlashi lozim); hisob-kitob hujjatlarini, odatda, xodimlarning hisob-kitob daftarchalarini to’satdan tekshirish (buxgalter shaxsiy hisob varaqasida hisob-kitob daftarchasiga nisbatan ko’proq ko’rsatishi mumkin).

Taftish jarayonida barcha tekshirilgan hujjatlarga taftishchining shaxsiy muhri qo’yilgan. Shu narsa tan olingan ediki, nazoratchi, bir tomondan, barchaga shubha bilan qarashi, ikkinchi tomondan, juda xushmuomala bo’lgan holda buni birorta ham tekshirilayotgan shaxsga bildirmasligi lozim edi.

Taftish o’tkazish tartibi bo’yicha turli qarashlar mavjud edi. Masalan, Vatson va Chedvik eng avvalo kassani, keyinchalik, boshqalarni taftishchi tanlagan tartib bilan tekshirishni zarur deb hisoblagan bo’lsalar, Goddard eng avvalo Bosh kitobni tekshirishni zarur deb hisoblar edi. Tekshirish taftishchi tomonidan o’rnatilgan hisobvaraqalar tartibida amalga oshirilishi lozim edi.

Buxgalteriya ekspertizasi bo’yicha yirik asarlar L.Diksi va F. Pikeley tomonidan yozilgan. Angliyalik taftishchilar texnikasi boshqa mamlakatlarda katta qiziqish uyg’otar edi. 1908 yilda A.I. Gulyaev Peterburgda ish olib borgan ikki angliyalik taftishchilar to’g’risida yozgan edi. Ular 150 ta savolni o’z ichiga olgan anketa-yo’riqnoma asosida ish olib borar edilar. Javoblar sifatida raqamlar qo’yilar edi va "kompaniyadagi ahvol to’g’risida aniq va to’liq manzara namoyon bo’lar edi".

Buyuk Britaniyada Angliya va Uels maslahatchi buxgalterlar Instituti (1880 yil), diplomga ega va korporativ buxgalterlar Uyushmasi tashkil etilgan bo’lib, bu Uyushmaga nafaqat Britaniya orolida yashovchilar, balki Britaniya koloniyasi va mandat bilan idora qilinadigan hududi vakillari ham a’zo bo’lishlari mumkin edi. Keyinchalik milliy-ozodlik harakatlarining rivojlanishi va ushbu mamlakatlar tomonidan mustaqillikning qo’lga kiritilishi bilan ularda auditorlik kasbi vakillarini o’zida birlashtirgan milliy tashkilotlar tuzila boshlandi. Angliyada auditning vujudga kelishi masalasini buxgalteriya hisobining tarixi, paydo bo’lishi va shakllanishidan ajratib qo’yish mumkin emas. Angliyalik olim V.T. Bakster buxgalteriya hisobi va audit rivojlanishini to’rtta bosqichga ajratadi:

1) qadimgi dunyo va o’rta asrlar bozorlari tarixini o’z ichiga olgan klassik bosqich;

2) 1200 yildan 1850 yilgacha bo’lgan davr. Sanoqning pozitsion tizimi vujudga keldi. Uning qo’llanilishi ikki yoqlama yozuvni barpo etish va hisob usullari bilan moliyaviy natijalarni hisoblashni ta’minlash imkoniyatini berdi.

3) 1850 yildan 1950 yilgacha bo’lgan davr. Bu davrda iqtisodiy hayotning keskin murakkablashuvi, xarajatlar hisobi va tannarxni hisoblashning keng tarqalishi, ommaviy hisobot va auditorlik faoliyatining vujudga kelishi kuzatiladi.

4) 1950 yildan boshlab hisob va audit tarixida mutlaqo yangi davr boshlandi. U elektron-hisoblash texnikasining keng tarqalishi, hisob jarayonlarini mutanosiblashtirish uchun inflyatsiya jarayonlarini hisobga olish zaruriyati bilan bog’liq bo’lib, hisob va auditorlik standartlarining ishlab chiqilganligida o’z aksini topadi.